纳税人如能做到严格遵循税法要求和规定纳税，就如同加了一道保险，自然就不会产生税收风险或风险很小。纳税人的税收风险不是税务机关造成的，也不是税务机关规范内控制度就可以改变的，而是纳税主体自身不能或不愿规范纳税产生的，即纳税人在纳税义务的履行上有瑕疵所造成的。可见，税收风险的主体是纳税人。

　　风险是什么？

　　“风险”一词的由来，最为普遍的一种说法是，远古时期渔民每次出海前都要祈祷神灵庇佑自己在出海时能够风平浪静、满载而归。在长期的捕捞实践中，渔民深深地体会到“风”给他们带来的无法预测、无法确定的危险。“风”即意味着“险”，因此有了“风险”一词。

　　现代意义上的风险一词，已经大大超越了“遇到危险”的狭义含义，而是“遇到破坏或损失的机会或危险”。从理论上说，风险仅指损失的不确定性。这种不确定性包括发生与否的不确定、发生时间的不确定和导致结果的不确定。也即在一个特定的时间内和一定的环境条件下，人们所期望的目标与实际结果之间的差异程度。风险是社会行为的客观结果，风险意味着或然性，即采取适当的措施会使破坏或损失不会出现。

　　近年来，借鉴西方发达国家的管理经验，我国在税收管理上引入风险管理的理念。

　　由于风险的存在和风险事故发生后会导致人们所必须支出费用的增加和预期经济利益的减少，所以各行各业都十分注重风险管理。税务管理中引入风险管理的理念也是如此。如果采取适当的措施使破坏或损失的概率不会出现，或者说通过智慧的认知、理性的判断，继而采取及时有效的防范措施，风险是可以规避的。但是，就纳税风险而言，纳税人按税法规定缴纳税款是一项强制性的义务，税款本身是不能规避的（避税、节税属于合理利用税收政策法规缺陷，又当别论），但控制或消除风险，可以降低或减轻纳税人的违约代价，从而降低办税成本。从这个意义上说，税收风险管理所要控制的就是纳税人违约成本。纳税人如能做到严格遵循税法要求和规定纳税，就如同加了一道保险，自然就不会产生税收风险或风险很小。因此，尽管客观上由于有效消除风险点，有助于增加税收收入，但税收风险管理的目的并不是为了额外增加税收收入，而是采取有效的应对策略，阻止税收跑冒滴漏。从征税人角度看是把该收的税款收上来，从纳税人角度看是把应纳的税一分不少、一分不多地缴入国库。

　　风险是谁的？

　　按现行的管理方式，税务机关所管理的纳税人税收风险疑点不是税务机关造成的，也不是税务机关规范内控制度就可以改变的，而是纳税主体自身不能或不愿规范纳税产生的情况，即纳税人在纳税义务的履行上有瑕疵所造成的。可见，税收风险的主体是纳税人。那些通常提到的执法风险、廉政风险才是税务机关自身真正意义上面临的风险，税务机关通过建立各项规章制度和健全内控机制都是在加强自身的风险管理。

　　当然，纳税人风险与税务机关的风险也是相关联的。税务机关不作为、乱作为或权力寻租等不法行为，会导致纳税人的税收风险增加。通过税务机关内部设置有效的风险指标、模型可以识别出来，通过强化督察内审复核可以发现痕迹，从这个意义上说税务机关所做的工作就是建立一个广义的内部控制制度。尽管税收风险疑点是纳税人的，但是如果企业存在明显的或恶劣的税收违法行为，且数额巨大、性质又十分严重，通过正常的管理手段可以发现，税务机关应将其视为自身执法管理潜在的风险，并及时采取措施加以消除。

　　既然风险管理所涉及的税收风险疑点是纳税人自身的问题，那么开展风险管理工作就必须从纳税人端剖析税收风险疑点形成的原因。根据风险管理实践分析，产生税收风险的原因有纳税人不能、不愿、不法三个方面，也就是说有纳税人客观能力的限制，也有纳税人主观的故意而为，还有征纳双方串通的原因。具体而言，主要有以下几点：

　　一是企业办税人员自身的专业素质不高导致的风险。由于办税人员自身业务素质的限制，对于税法的全面认识与运用及对有关税收法规的精神把握不准，虽然主观上没有逃税的愿望，但在纳税行为上没有按照有关税收规定去操作，或者在表面上、局部上符合规定，而在实质上、整体上没有按照有关税收规定去操作从而给企业带来税收风险。

　　二是税收政策多变性以及税收执法不规范导致的风险。国家基于宏观调控的需要，会适时对部分税收政策作出调整和修订。如果纳税人不能及时掌握运用，产生税收风险在所难免。税收政策设定上还存在部分自由裁量的情形和赋予税务人员核定管理的权限，运用不当或征纳串通舞弊即会产生税收风险。

　　三是企业运用税收优惠政策导致的风险。各类税收优惠政策设定时均有较为严格的条件限制和规范要求，有些在享受前还需履行相应的审批或备案等管理程序，如果纳税人在不符合相关特定要求的情况下自行享受优惠政策，会导致税收风险。

　　四是企业对财富的渴求和贪婪、侥幸心理作祟产生的风险。此外，现行按收入计划任务征税的税收管理体制及绩效考核指标设计的不科学，也易产生风险。

　　风险如何消除？

　　税务机关消除税收风险疑点，需要找准原因、对症施策。税务机关针对风险指标和模型识别出来的税收风险疑点，根据风险疑点的表现形式和内容，按照分级分类管理的要求，采取差别化的应对策略加以消除。由于风险是纳税人的，因此消除风险疑点还需要发挥好纳税人自身的作用，这也符合“还权还责于纳税人”的法治理念，从实践来看，也迫切存在这种需要。

　　以2014年江苏省苏州市地税系统开展风险应对的绩效分析，全市管理企业户30.54万，从事风险应对的税务人员543人，完成应对任务14509户，人均27户，入库税款24.89亿元，其中纳税人自查入库19.08亿元，实地应对环节入库5.81亿元。这组数据说明：一是风险管理的覆盖范围可能相对较窄，按此进度，把企业应对一遍要21年。二是目前风险管理的整体绩效可能相对较低。三是税务机关的主观能动性与纳税人的客观实际可能不完全适应。

　　在目前以风险管理为核心的税源管理模式下，存在两个方面突出矛盾：一方面，纳税人数量的增长远高于税务人员数量的增加，导致风险监控和应对的面比较狭窄；另一方面，税务机关的风险管理能力、水平还处于成长阶段，对跨行业、跨区域的纳税遵从风险还缺乏足够的、有效的管控手段。由于做不到、做不了，客观上形成了“有限的风险管理”。

　　解决这一矛盾，应遵循“风险是纳税人的”客观实际，既要税务机关提高包括风险管理在内的税源管理水平，更需要纳税人采取科学的手段主动防范涉税风险的发生，征纳双方共同来提高纳税遵从水平。

　　从纳税人角度出发，建立健全税收风险内控机制。严格意义上说，按财务管理要求，企业或多或少都会建立内部控制制度，只是有的规范正式一些，有的简单非正式一些。企业内控制度与税收风险成反比，即内控机制越完善，纳税人面临的税收风险越小。纳税人应在税务机关的指导下，建立健全风险内控机制，及时自主消除风险疑点，从而避免产生损失。对于“不能”产生的风险，纳税人借助税务机关的专业化服务，准确掌握税收法律法规和政策，定期排查涉税风险，提高办税能力和政策运用水平。对于“不愿”和“不法”产生的风险，纳税人应摒弃投机和违法心理，准确运用经济税收政策，自觉遵从法律法规规定，合法合理经营发展，避免因小失大、得不偿失。

　　从税务机关角度出发，建立健全税收征管服务体系。风险管理实质上是问题导向。开展税收风险管理，税务机关自身的主要职责一是及时发现风险疑点，二是采取不同策略帮助、督促纳税人消除风险点，三是积极预防纳税人新增风险点。

　　囿于风险的普遍性，以及风险指标筛选的局限性和信息不对称等原因，税务机关的风险识别无法穷尽纳税人的全部税收风险疑点，因此税务机关集体辅导时只针对行业、税种的税收风险进行普遍性的辅导，由纳税人实施全面的自查自纠；实地核查时，税务人员也要各税统查，这样可以更大程度消除税收风险疑点。同时，要对当期的纳税申报情况进行有效的监管。

　　无论是发现风险、消除风险和预防风险，都对税务人员的职业能力提出了新的更高的要求。税务人员应熟悉财税知识，熟悉行业一般业务流程，掌握先进的内部控制、风险管理、职业舞弊及内部审计等理论，掌握快速诊断企业内部控制缺陷的方法，评价内部控制的效果，才能发现疑点并消除之。

　　税收风险管理是税收征管服务体系的重要一环，单纯依靠税务机关内部风险管理专门机构或特定岗位是无法胜任的，更需要基础管理、纳税服务、税政管理等各部门充分发挥在风险管理中的职责，做好事前、事中、事后各个环节的监控，才能真正有效消除税收风险疑点，提升纳税遵从度。

　　作者单位：孙利，江苏省苏州经贸职业技术学院；张志忠，江苏省苏州地税局