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案例
江苏省某商业地产项目，地面商业及办公用房面积36000平方米，地下停车位4500平方米（每个车库30平方米），以前年度未实现销售。2013年，地上商业及办公用房销售33500平方米，每平方米单价8000元；地下车库出售35个，每个60000元。假设每平方米开发成本金额4000元（其中含利息200元，市政配套费等政府收费100元）。假设经营税金及附加按销售收入的5.6%计算，期间费用金额500万元，土地增值税的计算，按《江苏省地方税务局关于土地增值税有关业务问题的公告》（苏地税规〔2012〕1号公告）的规定执行，房地产开发费用按取得土地使用权所支付的金额以及开发成本之和的10%计算扣除，暂不考虑其他纳税调整事项。
1.应缴土地增值税的计算
①实现销售收入总额＝33500×8000＋35×60000＝270100000（元）。
②已销开发产品销售面积百分比＝（33500＋1050）÷（36000＋4500）＝85.31%。
③不含利息、配套费的开发成本扣除额＝（36000＋4500）×（4000－200－100）×85.31%＝127837035（元）。
④开发成本中不可加计扣除的市政配套费扣除额=（36000＋4500）×100×85.31%＝3455055（元）。
⑤房地产开发费用为③×10%＝12783703.5（元）。
⑥财政部允许加计扣除项目金额为③×20%＝25567407（元）。
⑦经营税金及附加为270100000×5.6%＝15125600（元）。
⑧扣除金额合计为③＋④＋⑤＋⑥＋⑦＝184768800.5（元）。
⑨增值率为（270100000－184768800.5）÷184768800.5＝46.18%。
⑩应缴土地增值税金额＝（270100000－184768800.5）×30%＝25599359.85（元）。
2.应缴企业所得税的计算
①收入总额为33500×8000＋35×60000＝270100000（元）。
②销售成本扣除额为（33500＋35×30）×4000＝138200000（元）。
③经营税金及附加为270100000×5.6%＝15125600（元）。
④土地增值税扣除额为25599359.85元。
⑤期间费用扣除额为5000000元。
⑥应纳税所得额＝①－②－③－④－⑤＝86175040.15（元）。
⑦应缴纳企业所得税额＝8617504.15×25%＝21543760.04（元）。
如果公司改变车位销售方案，我们分别以以下两种方案为例，计算需缴纳土地增值税及企业所得税金额。
方案一
销售价格不变，与地面房产捆绑销售，车位延期一年付款，增加车位销售115个，实现车位完全销售。
1.应缴土地增值税的计算
①实现销售收入总额为33500×8000＋150×60000＝277000000（元）。
②已销开发产品销售面积百分比为（33500＋4500）÷（36000＋4500）＝93.83%。
③不含利息、配套费的开发成本扣除额为（36000＋4500）×（4000－200－100）×93.83%＝140604255（元）。
④开发成本中不可加计扣除的市政配套费扣除额为（36000＋4500）×100×93.83%＝3800115（元）。
⑤房地产开发费用为③×10%＝14060425.5（元）。
⑥财政部允许加计扣除项目金额为③×20%＝28120851（元）。
⑦经营税金及附加为277000000×5.6%＝15512000（元）。
⑧扣除金额合计为③＋④＋⑤＋⑥＋⑦＝202097646.5（元）。
⑨增值率为（277000000－202097646.5）÷202097646.5＝37.06%。
⑩应缴土地增值税金额为（277000000－202097646.5）×30%＝22470706.05（元）。
2.应缴企业所得税的计算
①收入总额为33500×8000＋150×60000＝277000000（元）。
②销售成本扣除额为（33500＋4500）×4000＝152000000（元）。
③经营税金及附加为277000000×5.6%＝15512000（元）。
④土地增值税扣除额为22470706.05元。
⑤期间费用扣除额为5000000元。
⑥应纳税所得额为①－②－③－④－⑤＝82017293.95（元）。
⑦应缴纳企业所得税额为82017293.95×25%＝20504323.49（元）。
方案二
降低车位销售价格，由每个60000元降至55000元，增加车位销售115个，实现车位全销售。
1.应缴土地增值税的计算
①实现销售收入总额为33500×8000＋150×55000＝276250000（元）。
②已销开发产品销售面积百分比为（33500＋4500）÷（36000＋4500）＝93.83%。
③不含利息、配套费的开发成本扣除额为（36000+4500）×（4000-200-100）×93.83%＝140604255（元）。
④开发成本中不可加计扣除的市政配套费扣除额=（36000＋4500）×100×93.83%＝3800115（元）。
⑤房地产开发费用为③×10%＝14060425.5（元）。
⑥财政部允许加计扣除项目金额为③×20%＝28120851（元）。
⑦经营税金及附加为276250000×5.6%＝15470000（元）。
⑧扣除金额合计为③＋④＋⑤＋⑥＋⑦＝202055646.5（元）。
⑨增值率为（276250000－202055646.5）÷202055646.5＝36.72%。
⑩应缴土地增值税金额为（276250000－202055646.5）×30%＝22258306.05（元）。
2.应缴企业所得税的计算
①收入总额为33500×8000＋150×55000＝276250000（元）。
②销售成本扣除额为（33500＋4500）×4000＝152000000（元）。
③经营税金及附加为276250000×5.6%＝15470000（元）。
④土地增值税扣除额为22258306.05元。
⑤期间费用扣除额为5000000元。
⑥应纳税所得额为①－②－③－④－⑤＝81521693.95（元）。
⑦应缴纳企业所得税额为81521693.95×25%＝20380423.49（元）。
我们将以上计算结果列成表格进行比较：
税金原方案方案一方案二
土地增值税25599359.8522470706.0522258306.05
企业所得税21543760.0420504323.4920380423.49
合计47143119.8942975029.5442638729.54
综上案例分析得出，车位的销售单价2000元/平方米，成本4000元/平方米，如果车位销售滞后，即会形成成本沉淀；而促进车位的销售，销售收入及成本得到提前确认，可以达到抵免土地增值税和企业所得税的双重效果。方案一比原方案延期纳税4168090.35元，即该公司以放弃35个车位210万元一年期资金成本的代价取得了延期纳税4168090.35元的效果；方案二比原方案延期纳税4504390.35元，即该公司以放弃绝对金额75万元（150个车库，单价0.5万元/个）的代价取得了延期纳税4504390.35元的效果。
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来源：中国税务报
作者：郝名建 沈锦新
编辑：刘娜